关于外资投资比例低于25%的是否补税问题
2011-10-10 17:49阅读：
一、
法律规定
1、《关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转让等重组业务所得税处理的暂行规定》的通知（国税发[1997]71号）
“五、合并、分立、股权重组后的企业，其内外资股权比例不符合有关外商投资企业法律规定比例的，除税收法律、法规、规章另有规定的以外，不再继续适用外商投资企业有关的所得税法律、法规，而应按照内资企业适用的所得税法律、法规进行税务处理。同时，对重组前的企业根据税法第八条规定已享受的定期减免税，应区分以下情况处理：
（一）凡重组前企业的外国投资者持有的股权，在企业重组业务中没有退出，而是已并入或分入合并、分立后的企业或者保留在股权重组后的企业的，不论重组前的企业经营期长短，均不适用税法第八条关于补缴已免征、减征的税款的规定。
（二）凡重组前企业的外国投资者在重组业务中，将其持有的股权退出或转让给国内投资者的，重组前的企业实际经营期不满适用定期减免税优惠的规定年限的，应依照税法第八条的规定，补缴已免征、减征的企业所得税税款。”
2、《关于加强外商投资企业审批、登记、外汇及税收管
理有关问题的通知》（外经贸法发
[2002]575号）
“三、外国投资者出资比例低于25%的外商投资企业，除法律、行政法规另有规定外，其投资总额项下进口自用设备、物品不享受税收减免待遇，其它税收不享受外商投资企业待遇。
已享受外商投资企业待遇的外商投资股份有限公司，增资扩股或向外国投资者转让股权后，仍可按有关规定享受外商投资企业待遇。”
3、《关于外国投资者出资比例低于25％的外商投资企业税务处理问题的通知》（国税函[2003]422号）
“为便于各地准确理解和贯彻落实对外贸易经济合作部、国家税务总局、国家工商行政管理总局、国家外汇管理局《关于加强外商投资企业审批、登记、外汇及税收管理有关问题的通知》（外经贸法发[2002]575号），现就外国投资者实际出资比例低于25%的新办外商投资企业（以下简称外资低于25%企业）有关税务处理问题明确如下：
一、关于适用税制问题。外资低于25%企业适用税制一律按照内资企业处理，不得享受外商投资企业税收待遇。但国务院另有特别规定的除外。
二、关于税务登记问题。外资低于25%企业办理税务登记一律按照内资企业处理。但国务院另有特别规定的除外。”
4、《关于公布全文失效废止部分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公告2011年第2号）
“根据《国务院办公厅关于做好规章清理工作有关问题的通知》（国办发[2010]28号），我局对税收规范性文件进行了全面清理。清理结果已经2010年12月7日第17
次局长办公会审议通过。现将《全文失效废止部分条款失效废止的税收规范性文件目录》予以发布。”
上述1、3引用的法条已于2011年1月4日失效。
5、对法条的理解
根据国税发[1997]71号及国税函[2003]422号的规定，外商投资者的比例低于25%时，一律按内资企业企业处理，不再享受外商投资企业的税收优惠待遇。至于对之前享受的税收优惠是否需补缴，根据国税发[1997]71号第五条的规定，需区分不同情况对待：外商投资者没有实质退出而是将股权保留在重组后的企业的，不需补缴已享受的税收优惠；外商投资者退出或将股权转让给国内投资者的，应当补缴已享受的税收优惠。
但是国办发[2010]28号生效后，国税发[1997]71号及国税函[2003]422号均失效，关于外商投资者投资比例低于25%是否涉及补税的问题未得而知。
二、
相关案例
（一）由于改制增资外资比例低于25%的情况：无须补税
1、兔宝宝（002043）
2005年上市的兔宝宝在上市之前由于中方股东单独增资导致外方股东香港达华贸易公司在公司所占比例由30%降低至20%，招股书中对该税收问题没有做任何解释。
2、歌尔声学（002241）
由于2007年5月香港歌尔将其所持歌尔声学股权转让给怡通工公司以及姜滨个人，外资彻底从歌尔声学退出，歌尔声学由外资企业转为内资企业，根据潍坊市高新技术产业开发区国家税务局《关于潍坊怡力达电声有限公司经营期不满十年追征已减免企业所得税的报告》，公司于2007年5月28日补交以前享受的税收优惠10369661.21元。（资料来源：首发招股书）
（二）因首发导致外资比例低于25%：无须补税
1、罗莱家纺（002293）
公司外资比例由于公开发行由27%稀释至20．62%，预披露招股说明中对税收问题没有做出任何解释。
但2011年6月23日，罗莱家纺发布《会计差错更正公告》，内容如下：根据国家税务总局《企业所得税汇算清缴管理办法》规定，江苏省南通经济技术开发区国税局日前在对罗莱家纺进行2009年度企业所得税汇算清缴时，因2009年9月罗莱家纺股份有限公司上市，导致公司外资股比例由上市前25%下降至18.7484%，要求公司执行国税总局国税发【1997】第071号文件之第五条“合并、分立、股权重组后的企业，其内外资股权比例不符合有关外商投资企业法律规定比例的，除税收法律、法规、规章另有规定的以外，不再继续适用外商投资企业有关的所得税法律、法规，而应按照内资企业适用的所得税法律、法规进行税务处理”的规定以及国税函【2003】422号精神，从2009年度起，公司企业所得税适用税率不再享受优惠过渡期税率，统一按企业所得税率25%申报缴纳。
2、康强电子（002119）
公司称，发行前享受的外商投资企业所得税税率为26．4%。本次发行后，发行人外资股比例将低于总股本的25%，将不再享受国家有关外商投资企业税收优惠政策，所得税将按33%的税率征收，对公司经营业绩将产生较大影响。2003～2005年，公司享受的税收减免额分别为326万元、396万元和639万元，占公司当期净利润的比例分别为18．47%、19．38%和19．67%。
3、沧州明珠（002108）
证监会在反馈意见中曾关注这一变化是否会导致发行人此前享受的税收优惠是否会被追回，对此律师解释道：1）发行人在此前享受的税收优惠主要是外商投资企业所得税减免和购买国产设备所得税抵免两项优惠。2）“国税发[1997]71号”文的规定，对于股权重组之前享受的税收优惠，若外国投资者持有的股权，在企业重组业务中没有退出，而是已并入或分入合并、分立后的企业或者保留在股权重组后的企业的，不论重组前的企业经营期长短，均不适用税法第8条关于补缴已免征、减征的税款的规定。综上律师认为，本次发行虽然会导致发行人不再享受外商投资企业税收优惠政策，但发行人此前享受的优惠却不会被追缴。
三、
深圳市税务局答复
2011年10月10日咨询深圳市税务局得到的答复：增资导致外商投资者的投资比例在25%以下，之前享受的外商投资企业税收优惠不必补缴。
四、
证监会态度（来源：投行小兵的总结）
业内人士总结的证监会对此问题的态度延续了其对于税务问题一贯的政策：那就是证监会不会欲殂代庖替一些主管部门定规则拿意见，作为以证券发行审核和监管作为主要职能的证监会没有这个权利当然也没这个义务，他们关注的重点应该是企业是否符合发行条件以及是否有稳定的持续盈利能力。从现有案例的审核情况来看，税务问题会里关注的重点主要是：①
该税收优惠是否符合法律规定，② 是否存在被追缴的风险；③
发行人是否对该税收优惠存在重大依赖，如果被追缴是否还符合发行条件等。
