北京市税务局：企业所得税实务操作政策指引（二）
2019-11-16 11:16阅读：
（三）高新技术企业
1.高新技术企业销售收入的确认问题
问：高新技术企业认定时，企业近三个会计年度的研究开发费用总额占同期销售收入总额的比例中的“销售收入”是否包含视同销售收入？
答：根据《科技部财政部国家税务总局关于修订印发<高新技术企业认定管理工作指引>的通知》（国科发火〔2016〕195
号）第三条的规定，“销售收入为主营业务收入与其他业务收入之和。主营业务收入与其他业务收入按照企业所得税年度纳税申报表的口径计算。”按照企业所得税年度纳税申报表的口径，主营业务收入与其他业务收入均不包括视同销售收入。因此，在计算高新技术企业研究开发费用占比时，销售收入不含视同销售收入。
2.接受境外委托研发问题
问：境内企业接受境外企业委托研发某项目，境内企业运用自身技术在研发方面发生的支出能否在对其高新资格进行考核时作为高新技术企业的研发费？
答：对高新技术企业研发费的考核标准与对加计扣除研发费的考核标准不同。现有政策规定，享受加计扣除的研发费不包括企业受托研发的支出，作为高新技术企业考核指标的研发费未明确是否包括受托研发的支出。鉴于上述情况，为有利于促进技术和资金留在境内，鼓励境内企业承担境外的研发项目，支持境外企业将研发中心设在境内，对于境内企业接受境外企业委托研发的项目，如其符合研发活动的条件，发生的相关费用可以计入高新技术企业的研发费考核指标。
3.高新技术企业复核问题
问：企业在高新技术企业资格证书有效期内不符合高新认定条件，主动在不符合条件当年不享受高新优惠，补缴企业所得税。在此种情况下，税务机关是否提请认定机构复核后取消其高新资格？
答：按照《国家税务总局关于实施高新技术企业所得税优惠政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2017 年第24
号）第二条的规定，对取得高新技术企业资格且享受税收优惠的高新技术企业，税务部门发现其不符合高新认定条件的，应提请认定机构复核。因此，对于当年不
符合高新技术企业条件，主动补缴税款未享受高新技术企业优惠的，税务机关不需再提请复核。
（四）软件企业享受税收优惠问题
1.2018 年以后获利的软件企业享受软件企业减免税优惠问题
问：2018 年以后新获利的软件企业是否能享受软件企业两免三减半的优惠政策？
答：根据《财政部税务总局关于集成电路设计和软件产业企业所得税政策的公告》（财政部税务总局公告2019 年第68
号）第一条规定，“依法成立且符合条件的集成电路设计企业和软件企业，在2018 年12 月31
日前自获利年度起计算优惠期，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年按照25%的法定税率减半征收企业所得税，并享受至期满为止。”因此，对于2018
年新获利的软件企业可以享受“两免三减半”的税收优惠，对于2019
年及以后年度新获利的软件企业，需等待后续文件再予明确。
2.获利年度在先，符合软件企业条件在后享受优惠问题
问：如果企业2017 年度已经获利，但是2018
年度起才符合软件企业条件，如何享受软件企业优惠？
答：根据《财政部国家税务总局发展改革委工业和信息化部关于软件和集成电路产业企业所得税优惠政策有关问题的通知》（财税〔2016〕49
号）第九条的规定，“软件、集成电路企业应从企业的获利年度起计算定期减免税优惠期。如获利年度不符合优惠条件的，应自首次符合软件、集成电路企业条件的年度起，在其优惠期的剩余年限内享受相应的减免税优惠。”因此，如果企业2017
年已经获利，但是2018 年才符合软件企业条件，需要在剩余期限内享受优惠，也就是从2018
年起享受“一免三减半”的优惠。
（五）其他优惠
1.减免项目与非减免项目盈亏互抵问题
问：企业既有享受项目所得减免的项目，也有其他应税项目，企业减免项目与非减免项目盈亏能否相互弥补？
答：对于既有享受项目所得减免，也有非减免项目的企业，首先应分别核算各项目所得或亏损，对于能准确核算减免项目或非减免项目盈亏的，允许盈亏互抵。
2.取得政府补助享受项目所得减免问题
问:A
公司既从事节能节水项目，享受“三免三减半”税收优惠，又从事其他应税项目，对于其从政府有关部门取得的涉及节能节水项目的补助能否享受“三免三减半”税收优惠？
答：对于享受减免所得的企业，其取得的政府补助如与减免项目直接相关，则可以享受减免所得税收优惠，如与减免项目不直接相关，则其取得的政府补助不可以享受减免所得税收优惠。
因此，鉴于A
公司从政府有关部门取得的政府补助与享受减免的节能节水项目相关，因此可以享受“三免三减半”税收优惠。
此外，如企业取得的政府补助符合不征税收入条件，应作为不征税收入进行税务处理，不得享受减免所得税收优惠。
3.取得政府补助享受减计收入优惠问题
问：某资源综合利用企业利用《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的建筑垃圾作为主要原材料，生产符合规定的产品如水泥、混凝土等，取得的收入享受减按90%计入企业当年收入总额的税收优惠。该企业2018
年从政府有关部门取得政府补助100
万元，对于其利用废弃材料而减少废物排放的行为予以奖励，该企业取得的政府补助能否享受减计收入优惠？
答：考虑到资源综合利用减计收入优惠是对应税收入进行减计，因此对于企业取得的政府补助，如该补助是对收入的补偿则可以享受减计收入优惠，如不是对收入的补偿而是对其他因素的补偿则不能享受减计收入优惠。上述问题中的政府补助是对企业减少废物排放行为的奖励，不是对其生产的产品收入进行补偿，因此不能享受减计收入的优惠。
三、专项政策
（一）资产损失
1.固定资产和存货盘亏的口径确定问题
问：固定资产和存货盘亏损失为净盘亏额，还是实际盘亏额（不抵减盘盈）？
答：考虑到造成不同存货或固定资产的盘亏和盘盈的原因不同，因此应以实际盘亏额（不抵减盘盈）税前扣除资产损失。
2.资产损失确认时间问题
问：一项损失的确认时点涉及获取外部证据的时间、完成内部核销手续的时间、资产损失会计处理时间、企业资产处置时间等不同的时间，各时点往往在不同年度，企业应依据何种时间作为确认资产损失的时点？可否将最迟时点作为确认资产损失的时点？
答：按照《国家税务总局关于发布<企业资产损失所得税税前扣除管理办法>的公告》（国家税务总局公告2011
年第25 号）（以下简称25
号公告）第四条的规定，实际资产损失应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。
企业发生的实际资产损失和法定资产损失应同时满足相应的条件，同时企业的会计处理应符合财务会计处理的相关规定。
3．因被投资企业破产而形成的股权投资损失确认时点问题
问：被投资企业破产，在2017 年度完成清算，但在2018 年2 月才取得注销文件，投资企业在2017
年会计上作投资损失处理，该笔损失税前扣除的时间是应在被投资企业完成清算的2017 年度，还是在依法完成注销的2018
年度？
答：按照25
号公告的规定，企业因被投资企业依法宣告破产、解散而发生股权投资损失的，未规定企业在确认股权投资损失时应提供有关部门的注销证明，只规定应提供被投资企业资产处置方案。因此，在企业书面承诺损失金额已确定的情况下，将被投资企业资产处置方案、成交及入账材料作为确认投资收回额的证据，将股权投资损失确认在2017
年。
4.捆绑（打包）资产损失确认问题
问：25
号公告第四十七条规定：“企业将不同类别的资产捆绑（打包），以拍卖、询价、竞争性谈判、招标等市场方式出售，其出售价格低于计税成本的差额，可以作为资产损失并准予在税前申报扣除，但应出具资产处置方案、各类资产作价依据、出售过程的情况说明、出售合同或协议、成交及入账证明、资产计税基础等确定依据。上述“不同类别的资产”如何进行界定？区分不同类别的标准是什么？比如债权类资产与固定资产属于不同类别的资产，因不同原因形成的债权类资产是否属于不同类别的资产？
答：资产的类别按25 号公告第二条的规定执行。按照25
号公告第二条的规定，“本办法所称资产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动相关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）等货币性资产，存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资。”
因此，企业将应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）等货币性资产，存货、固定资产、无形资产、在建工程、生产性生物资产等非货币性资产，以及债权性投资和股权（权益）性投资组合在一起，采取捆绑（打包）转让的可以适用25
号公告第四十七条的规定。
因不同原因形成的债权性资产属于同一类资产，将不同原因形成的债权性资产组合在一起，采取捆绑（打包）转让的不可以适用25
号公告第四十七条的规定。
5.垫款、往来款项的政策口径问题
问：按照25
号公告第二条的规定，企业的应收和预付账款包括各类垫款和企业之间的往来款项，对于垫款和企业之间往来款项的执行口径如何把握？集团内企业间无偿拆借资金是否作为企业间往来款项，按应收和预付账款损失税前扣除？如不作为企业间往来款项，能否税前扣除？
答：除特殊情况外，企业（包括集团内企业）间无偿拆借资金不作为往来款项按应收和预付账款损失税前扣除，而是按债权性投资进行税务处理。
按照25
号公告第四十六条的规定，企业发生非经营活动的债权投资损失不得从税前扣除。因此对于企业（包括集团内企业）间因无偿拆借资金而发生的损失不得从税前扣除。
（二）房地产开发业务
1.共有产权房预计毛利率的确认问题
问：自2017 年9 月30
日起，《北京市共有产权住房管理暂行办法》（以下简称《办法》）施行，自住型商品住房、限价商品住房、经济适用住房，以及政府收购的各类政策性住房均作为共有产权房，共有产权住房属于政策性商品住房。对于《办法》施行后，即2017
年9 月30 日后，企业销售未完工共有产权房取得的销售收入其计税毛利率如何确定，是按3%还是按15%？
答：按照北京市有关规定纳入政府保障性住房计划的开发产品暂按3%确认计税毛利率。
2.开发企业取得含税销售收入还原计算为不含税销售收入的税务处理问题
问：营改增后，开发企业取得含税售销收入如何还原计算为不含税销售收入？
答：不含税销售收入=含税销售收入÷（1+适用税率或征收率）销售开发产品适用一般计税方法计税的，按照11%的适用税率计算；适用简易计税方法计税的，按照5%的征收率计算。
3.地下车库成本归集问题
问：按照国税发〔2009〕31
号第三十三条的规定，开发企业利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。对于企业利用地下基础设施形成的停车场所，后因补缴土地出让金而取得地下车库的产权，其补缴的土地出让金是否需计入地下车库计税成本？
答：具有产权的地下车库应归集土地成本,不具有产权的地下车库按公共配套设施进行税务处理，不分摊土地成本。
（三）境外所得
享受文化事业单位转制免税政策企业境外所得适用税率问题
问：某企业为享受经营性文化事业单位转制免税优惠的纳税人，其从境外取得的所得是否免征企业所得税？
答：按照《国家税务总局关于发布<企业境外所得税收抵免操作指南>的公告》（国家税务总局公告2010 年第1
号）第26
的规定,“中国境内外所得依照企业所得税法及实施条例的规定计算的应纳税总额的税率是25%，即使企业境内所得按税收法规规定享受企业所得税优惠的，在进行境外所得税额抵免限额计算中的中国境内、外所得应纳税总额所适用的税率也应为25%。”因此享受文化事业单位转制免税政策的企业,其境外所得按25%税率计算境外应纳税额。
（四）非货币性资产投资的税务处理
问：企业享受非货币资产投资递延纳税政策后，五年内将部分股权转让，是否仅将转让股权部分对应的未确认的非货币性资产转让所得（以下简称递延所得），在转让股权当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税？
答：仅将转让股权部分对应的递延所得在转让股权当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。
（五）企业重组
1.股权支付的判定问题
按照财税〔2009〕59
号第二条的规定，“股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。”；《国家税务总局关于发布<企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010
年第4 号,以下简称4 号公告）第六条规定,“《通知》第二条所称控股企业，是指由本企业直接持有股份的企业。”
问：A 公司以其持有的A1 公司20%的股份作为全部交易对价（A 公司只持有A1
公司20%股份，剩余80%股份为另外一家公司持有）收购M 公司60%股份，是否符合股权支付的定义？许多交易中，股权转让会涉及以收购方A
的母公司—甲公司的股权作为对价支付，这是否属于“股权支付”的范围？
答：A 公司以其持有的A1 公司20%的股份作为交易对价符合财税〔2009〕59 号和4
号公告关于股权支付的定义，属于股权支付。
按照现有政策规定，对于以收购方企业A 的母公司甲的股权作为对价支付的，不作为收购方企业A
的股权支付。
2.债务重组的税务处理
（1）债务重组的判定问题
按照财税〔2009〕59
号第一条第（二）项的规定，债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。
问：关于债务重组的定义，是否仅“作出让步”的交易才可以适用财税〔2009〕59 号文？例如：
债权人放弃其对债务人价值100
债权，转为其对债务人的股权，但是股权的公允价值为120，这是否属于债务重组的范围？
若不属于债务重组，该债转股行为应当如何进行税务处理？
答：税收中的债务重组条件之一是债权人作出让步，如果债权人未作出让步则债权人的债权没有减少，债务人的债务也没有减少，债权人和债务人相互间的经济利益未发生改变，不涉及纳税所得的变化，因此不作为税收口径的债务重组。
如果债权人放弃其对债务人价值100 的债权换取债务人公允价值为120
的股权，属于债转股行为。按照公平交易原则，债权人多取得20 的股权，多取得的20
股权（经济利益流入）属于债权人无偿取得的，应视为接受捐赠收入计入当期纳税所得，计征企业所得税。
（2）债务人适用分期纳税下债权人的税务处理问题
问：按照财税〔2009〕59
号第六条第（一）项的规定，企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5
个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。财税〔2009〕59
号文仅明确了特殊性重组中，债务人的税务处理。债权人是否有必要分5 个纳税年度扣除债务重组损失？
答：在债务重组特殊性税务处理中，考虑到债务人由于财务困难且债务重组所得较高，造成缺少纳税所必要的现金，因此在税收上给予分期（五年）纳税的政策。对于债权人而言，其发生的债务重组损失一次性税前扣除对其没有实质影响，如果形成亏损，可以用以后年度所得弥补，最长弥补年限为五年（高新技术企业和科技型中小企业为十年），因此不能将债务重组损失再分五个纳税年度扣除。
（3）债转股的范围问题
问：企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。债转股的转股范围是否包括债务人持有的其他公司的股权？
答：企业发生的债权转股权业务，可以分解为债务人偿还所欠债务和债权人以债务人偿还的债务再对债务人进行投资两项经济业务，债权人的投资对象是债务人而不是债务人持有的其他公司，因此债转股的转股范围不包括债务人持有的其他公司股权。
如果债权人将债权转为债务人持有的其他公司股权，则属于债务人以持有其他公司股权抵债，按照相关规定进行税务处理。
