预约定价安排：单边、双边以及多变的区别及实例应用
2013-01-09 11:48阅读：
预约定价安排，也就是APA（Advance Pricing
Agreement日语中被称为“事前確認協議書”）是纳税人就企业未来年度的转让定价的定价原则以及交易方法与税务机关协商、并预先达成一致的协议。
以下是预期相关的内容：
解析单边、双边和多边预约定价安排有什么区别
来源： 贺连堂 曾立析
2006年12月，中美双方税务机关就沃尔玛公司的跨国关联交易签署了双边预约定价安排。这是中美之间签定的首例预约定价安排。那么，何为预约定价安排？单边、双边和多边预约定价安排有什么区别？各有什么用处？签订一个双边预约价安排有哪些程序，需要注意哪些问题？
双边APA，你了解吗？
APA，英文Advance Pricing
Agreement的缩写，意为预约定价安排。很多人看到这个名词，都会摇头。简单来讲，APA即税务机关和纳税人就其关联交易的价格和利润的确定原则、计算方法所达成的预先约定，避免税务机关事后进行调查调整，可分为车边预约定价和双边或多边预约定价。那么，车边、双边和多边APA有什么区别？各有什么用处？签订一个双边APA有哪些程序，需要注意哪些问题？
2006年12月22日，国家税务总局与美国国内收入署经过北京、华盛顿两轮磋商，就沃尔玛公司在中美之间的跨国关联交易签署了双边预约定价安排。国家税务总局局长谢旭人说，“我们对能和美国税务当局以及沃尔玛公司达成该协议感到十分高兴”。
这是中美之间签定的首例，也是中国税务机关签署的第二例双边预约定价安排。2005年4月19日，国家税务总局与日本国税厅在北京共同签署的“中日关于东芝复印机（深圳）有限公司与其日本关联公司关联交易的预约定价安排”，是我国签署的首例双边预约定价安排，涉及的业务类型为商品购销，采用的是交易净利润法。与首例双边预约定价不同的是，沃尔冯案的双边预约定价涉及的业务类型是无形资产和服务，采用了剩余利润分割法和成本补偿法，引入了外国可比对象。
一、何为双边APA？
预约定价是指税务机关和纳税人就其关联交易的价格和利润的确定原则，计算方法所达成的预先约定。其作用是合理确定跨国纳税人关联交易的利润和税收，既维护国家的税收利益，又避免税务机关的事后调查调整，保护纳税人的合法权益，防止跨国重复征税。
预约定价分为单边预约定价和双边或多边预约定价。单边预约定价是一国税务当局与其本国纳税人签订的预约定价，双边预约定价是同时得到关联交易双方所在国主管税务当局同意的预约定价，多边预约定价则是两国以上税务当局与其本国纳税人签订的预约定价。在避免交易双方所在国税务机关的事后调查调整，防止跨国重复征税方面，双边预约定价的效果比单边预约定价更好，因为它得到了交易双方税务当局的认可，在约定的范围内不会再受到调查与调整征税。而单边预约定价只能在签约一方所在国内避免被事后调查与调整征税，交易对方所在国税务机关对该结果并不一定认同，仍然存在双重征税的风险。
例如：甲乙两公司是同一集团的关联公司。A国甲公司生产的产品全部销售给
B国乙公司，乙公司再全部销售给非关联的客户。2004度，甲公司账面利润1 000万元，利润率2％，乙公司账面利润3
000万元。由于甲乙公司之间全部是关联交易，双方税务机关都有可能对其关联交易的价格和利润的合理性进行审查。（假设
A、B两国所得税率为均为30％）
情况一：反避税调查调整导致双边重复征税：A国税务机关经调查认为甲公司的关联交易定价偏低，正常利润率为5％，调增利润1
500万元，补征企业所得税450万元。
由于A国税务机关对甲公司的调整补征税是在事后进行，甲乙公司均己完成年度决算，不能再进行内部利润调整，两公司整体利润4
000万元，但在A、B两国的实际纳税利润为5 500（1 000 3 000 1 500）万元，A国事后调增的1
500万元利润被重复征税，重复征税的税额为450万元。
如果B国税务机关认为乙公司从甲公司购进商品的价格过高，导致利润水平偏低，对B公司也进行纳税调整，则重复征税的利润更多。
情况二：单边预约定价只能在签订预约定价的一方企业所在国避免被事后调整利润征税，但不能限制交易对方所在国税务机关的调整行为，即不能完全避免双边重复征税。
甲公司被A国税务机关调整后，为防止未来年度再次被A国税务机关调整而导致重复征税，于2005年向A国税务机关申请2005～2007年度的单边预约定价，获得批准，合理利润区间定为3.5％～
6.5％。年度实际执行结果为4.8％，A国税务机关审核通过，不再对其利润进行调整。但乙公司因当年利润过低，尽管乙公司解释为市场变化，2007年B国税务机关仍审定为商品关联购进价格过高，调减成本而增加利润1
000万元，补征企业所得税300万元。该调整仍然造成了所在集团的双边重复征税，重复征税的利润为 1
000万元，税款为300万元。
情况三：双边预约定价完全避免双边重复征税。
鉴于上述原因，甲、乙公司2006年同时向A、B两国税务机关申请双边预约定价，获得批准。根据两公司各自承担的功能、风险，以及对同类可比企业的调查情况，A、B两国税务机关共同确定承担功能简单的甲公司2006～2009年度关联销售产品合理的利润率区间为3％～7％，剩余利润归乙公司。若甲公司实际执行的利润水平在此区间内，A、B两国税务机关都不再调整；若在此区间外，两公司应作对应调整。
在双边预约定价工作中，申请双边预约定价是纳税人的主动行为，是守法纳税的体现。申请双边预约定价的纳税人多为财务信息公开、公众形象良好的大型跨国公司，其奉身的纳税记录就不错。在日本、美国、加拿大等国，80％的预约定价协议为双边预约定价协议。随着我国大型跨国公司在我国经营的增多，双边预约定价协议也将成为今后的发展趋势。
二、申请双边APA的条件和一般程序
双边预约定价安排建立在税收协定的基础之上，只能在税收协定国之间签署。目前，我国已和世界上80多个国家签订了双边税收协定，覆盖了大部分与我国有经贸联系的国家。与这些国家有关联交易的跨国纳税人如果有需要，并且关联交易各方所在国税务当局均有开展预约定价工作，原则上都可以提出申请。
双边预约定价的一般基本业务流程如下：双方纳税人向所在国税务机关提出申请意向——各国税务机关与纳税人预备会议达成共识——两国税务机关协商同意受理——纳税人分别提交正式申请和相关分析资料——各国税务机关分析审核——两国税务机关磋商——两国税务机关签署安排——各国税务机关与纳税人签订安排——执行——纳税人年度执行报告。
三、双边APA在准备、谈判阶段有哪些重点、难点
（一）功能分析生产相同产品的企业，如果所承担的功能，风险与无形资产不同，其产品的附力口值是不同的，产品的价格与利润自然也不一样。只有在功能分析的基础上，选择、寻找产品和功能、风险、无形资产相当的独立企业作为可比企业，才能确定预约定价企业的合理利润水平。
比如说，同样是家用电冰箱生产企业，承担的功能、风险和无形资产不同，其利润水平或产品附加值一般是不一样的，现将各种不同功能对产品附加值的影响比较如下：制造（加工）<采购
制造<采购 制造 先进技术<采购 制造 先进技术 市场营销<采购 制造 先进技术 市场营销 知名品牌。
（二）选择正确的转让定价方法不同类型的企业，适用不同的转让定价方法。根据申请企业特点和承担的功能，选择正确的转让定价方法是做奸双边预约定价的基础。例如，无形资产的定价一直是转让定价中的一个难题。在本案中，由于沃尔玛无形资产的特点，在市场找不到同类无形资产的价格，加上其没有对非关联企业转让，也不存在内部的可比交易价格，因此，如果采用价格法直接确定无形资产的价格，缺少依据，难以人手。而根据无形资产能够带来超额利润的特点，先采用可比利润法，确定不含有显著无形资产的同类企业的利润，再将超额（剩余）利润作为与无形资产相关的利润，采用利润分割法在相关成员之间进行分配，就能较好地解决这一问题。
（三）公开的上市公司数据为了保证可比公司数据的真实性、可靠性及纳税人、双方税务机关获取可比公司信息的对称性，必须在公开的上市公司数据库中选择可比公司。这也是实现各方平等磋商的前提。
（四）可比公司选择和可比性调整可比公司的财务数据是确定预约定价企业合理利润水平的依据。选择可比公司，要根据申请企业的产品和生产经营特点，按照其拥有的功能分析、风险、无形资产等确定可比企业的条件，在公开的上市公司数据库中选择最具有可比性的公司，进而按照所选的可比公司的利润水平，确定申请公司关联交易的合理利润。
例如：确定某办公设备制造公司的可比公司第一步：经济分析根据该企业实际经营情况进行经济或功能风险分析第二步：确定可比企业在数据库的特征根据经济或功能风险分析的结果，确定该企业产品和经营特点。承担的功能、风险、无形资产等，确定可比企业的选择条件，如产品或行业代码、地域范围、比较年度、主要财务指标……
第三步：数据库操作——初步确定可比公司范围
1.设定产品或行业代码。依申请企业的具体情况，可以有多个代码。
2.设定地域范围。不同地域的生产成本、市场环境不同，对产品价格或利润的影响不同，所以要尽量选择与申请企业相同的地域范围。在可比企业数量不足的情况下，再逐步扩大到经营环境相近的地域，如大中华地区（因为很多香港、台湾公司的生产经营基地在大陆），远东及中亚等。
3.设定数据年度。一般不少于三年，也可以更多，但时间越长，离预约定价年度的差异可能越大。
4.设定能体现功能差异的费用指标：如研发费比例、销售费用比例等。
5.设定企业规模指标（依情况而定，也可不设）。
6.设定其他可比指标。
在此基础上形成初步的候选公司名单。
第四步：数据库操作——定量剔除1.剔除研发费用比例大于或小于A％的公司；2.剔除销售费用比例大于或小于B％的公司；3.剔除财务数据年度不足的公司；4.剔除异常亏损企业，如连续亏损企业等。
在此基础上缩小候选公司的范围。
第五步：逐户审核、剔除由于每个企业的情况都处在不断变化中，因此，有必要依据上市公司年度报告，对上述公司逐年的实际经营情况进行审核，剔除所生产产品或经营业务、承担功能风险无形资产已发生变化，与申请企业存在差异的企业，删除因会计核算差异而错误入选的企业，形成最终的可比公司名单。
第六步：差异调整对选定的可比公司与申请公司之间的差异调整包括会计核算差异调整和资本性调整。由于可比公司与申请公司之间在会计核算方法上可能存在差异，如直线法折旧与力口速折旧等，会影响会计核算结果。如果选择外国的可比公司，两国之间可能存在的会计制度差异也会导致会计核算结果的差异；另外，资本结构差异也会导致经营利润的不同。对这些差异必须按同一标准调整才能保证可比公司利润口径的一致性。
第七步：确定合理利润区间一般是将确定的可比公司相关年度的利润指标列表，计算出四分位利润区间和中位值，作为申请企业的合理利润区间。
开展双边预约定价工作，有利于提高我国的预约定价专业水平，促进我国转让定价税收管理与国际惯例接轨；有利于加强国际税收征管合作，共同防范和打击跨国避税；有利于优化投资环境，避免跨国投资者国际双重纳税。
除了已经签署的东芝案和沃尔玛案，目前我国税务机关在商谈的双边预约定价协议还有10例，涉及美、日、韩三个国家的10家公司。跨国公司普遍欢迎税务机关采用双边预约定价这一符合国际惯例的做法，更多的公司已有意向或正在积极准备申请当中。
总的来说，我国开展双边预约定价的环境还不成熟，这既有体制的因素、有社会资源的因素，也有整个经济环境的因素，如我国还没有权威性的专业数据公司，经济市场化程度还不是很高等。客观环境的制约决定了我国双边预约定价适宜渐进式开展，在具体确定双边预约定价的受理时，应谨慎考虑申请者所属行业发展、执行功能的繁简、取得相关数据的难易程度等，以期不断摸索总结，确保其健康有序发展。
原文出自：
海金税网：
http://www.haitax.com/?action-viewnews-itemid-285527
