这次够清晰：股改（资本公积转增股本、留存收益转增股本、留存收益转资本公积）个人所得税问题分析
2018-04-03 07:07阅读：
![这次够清晰：股改（资本公积转增股本、留存收益转增股本、留存收益转资本公积）个人所得税问题分析]()
这次够清晰：股改（资本公积转增股本、留存收益转增股本、留存收益转资本公积）个人所得税问题分析
2017-10-31 aliao 财税路人
每篇文章最下方还有一个财税小知识，别忘了去看看哟！
关于股改过程中的个人所得税问题是大家一致讨论的话题，其中：既涉及到资本公积转增资本（股本），又涉及留存收益转增资本（股本）。
有限责任公司以净资产折股整体变更为股份有限公司时，通常分为三种情况，即：
（1）按照1∶1比例整体折股；
（2）净资产中一部分折股，其余转入资本公积，公司股本大于整体变更前股本；
（3）净资产中一部分折股，其余转入资本公积，公司股本在整体变更前后未发生变化。
我国现行《公司法》明确规定了资本公积可以直接转为公司资本的用途，对于净资产中的其他构成部分折股的情况，其实质分别是：
对于情况（1），如果存在公司将未分配利润或者将从税后利润中提取的法定公积金和任意公积金转增注册资本的，实际上是该公司将未分配利润或盈余公积金以股息、红利方式向股东进行了分配，股东再以分得的股息、红利增加注册资本；
对于情况（2），鉴于其增加了股本总额，如果存在情况（1）中所述情形，则同样是公司分配股息、红利、股东再增资的过程；
对于情况（3），鉴于股本总额在整体变更前后为发生变化，其实际上只是公司将盈余公积和未分配利润直接转入了资本公积，仅是公司净资产在不同会计科目间的变动，且并未形成向股东派发股息、红利等情况。而对于盈余公积和未分配利润直接转入了资本公积的情况，也通常只产生于有限责任公司整体变更为股份有限公司的特定条件下。
总之，以净资产折股不外乎是以下四种实质结果：
（1）资本公积转增股本；
（2）盈余公积转增股本；
（3）未分配利润转增股本；
（4）未分配利润和盈余公积转为资本公积。
下面我们将对该四种实质结果予以分析：
一、资本公积转增股本
《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]第198号）文中明确规定，“股份制企业用资本公积转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税”。在《关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[1998]289号）中又进一步明确了国税发[1997]198号文中所表述的“资本公积”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。
由此可知，对于资本（或股本）溢价发行收入所形成的资本公积，转增股本时自然人股东不用缴纳个人所得税。
但资本公积科目在会计处理上一般包括“资本（或股本）溢价”、“接受捐赠非现金资产准备”、“股权投资准备”、“拨款转入”、“外币资本折算差额”、“关联交易差价”、“其他资本公积”等明细科目。注意：新的企业会计准则实施后，资本公积科目仅保留资本公积和其他资本公积。对于除资本（或股本）溢价发行收入之外形成的资本公积，其转作股本时自然人股东是否应该缴纳个人所得税目前依然未有明确规定。因此，资本（或股本）溢价是原股东以自有资产投入公司而形成的所有者权益，而有限责任公司变更为股份有限公司时，折合的实收股本总额不得高于公司净资产额，故该部分资产形成的资本公积转增股本时并未在股票票面价值上使原股东直接受益，即并未取得我国现行《个人所得税法》上所称的“所得”，因而不需纳税。但对于除此以外的原因构成的资本公积金，因并非原股东直接投入公司的财产，如果该类资本公积金转增股本，则应该被认为属于《个人所得税法》上所称的“所得”，应该依法缴纳个人所得税。
二、以盈余公积转增股本
《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）除对资本公积金转增股本是否应该纳税情况予以规定外，还规定“股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税”。该政策在《国家税务总局关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税的问题的批复》（国税函发[1998]第333号）中得到进一步强调和说明。因此，依据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）精神，对属于个人股东分得并再投入公司（转增注册资本）的部分应按照‘利息、股息、红利所得’项目征收个人所得税，税款由股份有限公司在有关部门批准增资、公司股东会决议通过后代扣代缴”。
实务中，各地亦是按照上述政策具体操作的，例如在《山东省地方税务局关于企业类型变更过程中实收资本变动征免个人所得税问题的批复》（鲁地税函[2009]97号）中，明确答复“山东尤洛卡自动化装备股份有限公司整体改制过程中，用盈余公积金和未分配利润转增的公司股本1825.77万元（其中：盈余公积金转增198.91万元，未分配利润转增1626.86万元）部分，应按照‘利息、股息、红利所得’项目征收个人所得税”。
故而，对于盈余公积（法定公积金和任意公积金）转增股本的情况，自然人股东需要缴纳个人所得税。
三、以未分配利润转增股本
该种情况与盈余公积转增股本类似。《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]118号）规定，“除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计账务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业应确认投资所得的实现”。因此，有限责任公司整体变更为股份有限公司时以净资产中的未分配利润转增股本的视同为利润分配行为。因而自然人股东亦需缴纳个人所得税。
四、以未分配利润和盈余公积转为资本公积
按照现行《个人所得税法》的规定，自然人是就其“所得”依法纳税。对于未分配利润和盈余公积转为资本公积的情况，自然人股东并未实际取得相应收入，现行的税收法律、法规及规范性文件亦未明确规定该种情况下个人需缴纳税款，且从我国关于公司整体变更时自然人股东纳税义务发生时间的规定来看，亦暗含上述意思。因而，笔者认为仅仅是发生未分配利润和盈余公积转为资本公积，而并未伴随相应的配股等分配行为时，自然人股东无需缴纳个人所得税。
总体来说，资本公积（溢价）转增资本（股本）部分不需要缴纳个人所得税，而未分配利润和盈余公积转增资本（股本）部分需要缴纳个人所得税。
个人所得税的纳税时点
股改缴纳个人所得税的法律依据主要是：
1、《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发(1997)第198号)规定，股份制企业用盈余公积派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。
2、《国家税务总局关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批复》(国税函(1998)333
号)规定，对属于个人股东分得并再投入公司(转增注册资本)的部分应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税，税款由股份有限公司在有关部门批准增资、公司股东会议通过后代扣代缴。
3、国税发[2010]54号《国家税务总局关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》规定，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的,要按照‘利息、股息、红利所得’项目,依据现行政策规定计征个人所得税。
4、2015年3月30日，财政部、国家税务总局发布《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》，通知于2015年4月1日生效。依据该通知，企业整体变更为股份有限公司时，自然人股东缴纳的个税可申请在5个公历年度内分期缴纳，该规定直接明确说明公司转增股本需要缴纳个人所得税。
根据财税(2015)41号文，从4月1日起，国家对个人转让非货币性资产的所得（包括股改）征收20%的个人所得税。不过，纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，在不超过5年内分期缴纳个税。
财政部、国家税务总局关于推广中关村国家自主创新示范区税收试点政策有关问题的通知（财税[2015]62号）要求，凡是在实施范围内的中小高新技术企业，以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本，个人股东应按照“利息、股息、红利所得”项目，适用20%税率征收个人所得税；在个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的情况下，经主管税务机关审核，可分期缴纳，但最长不得超过5年。
上述规范性文件对企业用盈余公积、未分配利润转增股本应当缴纳个人所得税的规定相对明确，而对于资本公积转增股本是否需要缴纳个人所得税问题的规定，实务中一直存在争议。
大部分地方税务机关都认为应当缴个人所得税，但是不同的地方税务机关实际征收方式不同，其征税的计税依据和计算方法也不相同。有的税务机关以审计报告截止日的所有盈余公积和未分配利润作为计税依据，有的税务机关以自然人股东取得的盈余公积、未分配利润转增股本作为计税依据，还有的税务机关以自然人股东取得的资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本作为计税依据。
笔者建议在具体操作前及时咨询当地税务部门的执行口径。
来源：新三板工作室的博客，
